La continuatività del compenso non esclude l’imponibilità fiscale e contributiva al 50%
Nota a Cass. S.U. 15 novembre 2017, n. 27093
Maria Novella Bettini
Il compenso per i c.d. trasfertisti abituali (che svolgano le loro attività lavorative in luoghi sempre variabili e diversi), pur in ipotesi di continuità di trattamento, non rientra integralmente nella retribuzione imponibile, con conseguente contribuzione piena del 100%, ma va assoggettato al regime più favorevole del 50%.
Così si sono espresse le sezioni unite della Corte di Cassazione (15 novembre 2017, n. 27093), dirimendo i contrasti giurisprudenziali in tema di calcolo dei contributi dovuti sulle indennità corrisposte dal datore di lavoro ai dipendenti che prestano la loro opera al di fuori della sede dell’impresa, alla luce del D.L. 22 ottobre 2016, n. 193 (conv. dalla L. 1 dicembre 2016, n. 225).
La Cassazione nella sua puntuale ricostruzione ha ribadito la nozione:
A) di trasferta, caratterizzata dal “1) trasferimento del lavoratore in un luogo diverso da quello abituale per svolgere l’attività lavorativa; 2) dalla “temporaneità” del mutamento del luogo di lavoro; 3) dalla necessità che la prestazione lavorativa sia effettuata in esecuzione di un ordine di servizio del datore di lavoro e dalla irrilevanza del consenso del lavoratore”;
B) e di “trasfertisti abituali”: lavoratori subordinati che, diversamente dai trasfertisti occasionali, “sono destinati a svolgere sistematicamente e professionalmente la propria attività quasi interamente al di fuori dalla sede aziendale” (v., tra le altre, Cass. 15 ottobre 2015, n. 20833; Cass. 11 dicembre 2013, n. 27643).
I giudici, inoltre, superando il precedente orientamento (v. Cass. n. 396/2012), hanno puntualizzato il contenuto dell’art. 7 quinquies, D.L. n. 193/2016 cit., rilevando che nelle indennità di trasferta “corrisposte “in cifra fissa” ed incluse nella retribuzione imponibile limitatamente al 50 per cento del loro ammontare – dovevano ricomprendersi pure le indennità spettanti ai lavoratori tenuti per contratto ad una attività lavorativa in luoghi variabili e sempre diversi da quello della sede aziendale, “anche se corrisposte con carattere di continuità”.
Come noto, l’art. 7 quinquies, co. 1, D.L. n. 193/2016 (norma di interpretazione autentica dell’art. 51, co. 6, del Tuir), ai fini della riduzione al 50% degli imponibili fiscali e contributivi recita:
“1. Il comma 6 dell’articolo 51 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, si interpreta nel senso che i lavoratori rientranti nella disciplina ivi stabilita sono quelli per i quali sussistono contestualmente le seguenti condizioni
a) la mancata indicazione, nel contratto o nella lettera di assunzione, della sede di lavoro;
b) lo svolgimento di un’attività lavorativa che richiede la continua mobilità del dipendente;
c) la corresponsione al dipendente, in relazione allo svolgimento dell’attività lavorativa in luoghi sempre variabili e diversi, di un’indennità o maggiorazione di retribuzione in misura fissa, attribuita senza distinguere se il dipendente si è effettivamente recato in trasferta e dove la stessa si è svolta.
2. Ai lavoratori ai quali, a seguito della mancata contestuale esistenza delle condizioni di cui al comma 1, non è applicabile la disposizione di cui al comma 6 dell’articolo 51 del testo unico di cui al citato decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986 è riconosciuto il trattamento previsto per le indennità di trasferta di cui al comma 5 del medesimo articolo 51”.
La fattispecie esaminata dalle S.U. riguarda la questione se una ditta individuale – svolgente lavori di impiantistica in cantieri itineranti, che aveva corrisposto ai propri dipendenti, nei giorni di presenza e di svolgimento di attività al di fuori del comune dove aveva sede, un’indennità di trasferta giornaliera ai sensi dell’art. 51, co. 5, del TUIR – fosse tenuta o no a corrispondere i contributi dovuti all’INPS su tale indennità nella misura prevista dalla norma citata ovvero in quella di cui all’art. 51, co. 6, del TUIR, dovuta per le indennità corrisposte ai lavoratori c.d. “trasferisti abituali”.
La Corte ha affermato che: a) il suddetto compenso non era stato corrisposto in “misura fissa”; b) e che i lavoratori svolgevano mansioni di preinstallaggio presso la sede della ditta nonché attività presso terzi, nel territorio del comune ove aveva sede la ditta. Sicché, mancando due degli elementi richiesti dall’art. 7 quinquies cit., non poteva applicarsi l’art. 51, co. 6, TUIR.
Ai sensi dell’art. 51, co. 5 e 6, TUIR (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917):
“5. Le indennità percepite per le trasferte o le missioni fuori del territorio comunale concorrono a formare il reddito per la parte eccedente lire 90.000 al giorno, elevate a lire 150.000 per le trasferte all’estero, al netto delle spese di viaggio e di trasporto; in caso di rimborso delle spese di alloggio, ovvero di quelle di vitto, o di alloggio o vitto fornito gratuitamente il limite è ridotto di un terzo. Il limite è ridotto di due terzi in caso di rimborso sia delle spese di alloggio che di quelle di vitto. In caso di rimborso analitico delle spese per trasferte o missioni fuori del territorio comunale non concorrono a formare il reddito i rimborsi di spese documentate relative al vitto, all’alloggio, al viaggio e al trasporto, nonché i rimborsi di altre spese, anche non documentabili, eventualmente sostenute dal dipendente, sempre in occasione di dette trasferte o missioni, fino all’importo massimo giornaliero di lire 30.000, elevate a lire 50.000 per le trasferte all’estero. Le indennità o i rimborsi di spese per le trasferte nell’ambito del territorio comunale, tranne i rimborsi di spese di trasporto comprovate da documenti provenienti dal vettore, concorrono a formare il reddito (In riferimento al presente comma vedi: Risoluzione dell’Agenzia delle Entrate 30 ottobre 2015, n. 92/E; Risoluzione dell’Agenzia delle Entrate 21 dicembre 2015, n. 106/E; Risoluzione dell’Agenzia delle Entrate 28 settembre 2016, n. 83/E)
6. Le indennità e le maggiorazioni di retribuzione spettanti ai lavoratori tenuti per contratto all’espletamento delle attività lavorative in luoghi sempre variabili e diversi, anche se corrisposte con carattere di continuità, le indennità di navigazione e di volo previste dalla legge o dal contratto collettivo, i premi agli ufficiali piloti dell’Esercito italiano, della Marina militare e dell’Aeronautica militare di cui all’articolo 1803 del codice dell’ordinamento militare, i premi agli ufficiali piloti del Corpo della Guardia di finanza di cui all’articolo 2161 del citato codice, nonché le indennità di cui all’art. 133 del decreto del Presidente della Repubblica 15 dicembre 1959, n. 1229 concorrono a formare il reddito nella misura del 50 per cento del loro ammontare. Con decreto del Ministro delle finanze, di concerto con il Ministro del lavoro e della previdenza sociale, possono essere individuate categorie di lavoratori e condizioni di applicabilità della presente disposizione (comma modificato dall’articolo 2162, co. 1, D.Lgs. 15 marzo 2010, n. 66 e dall’art. 10, co. 5, D.Lgs. 31 dicembre 2012, n. 248).