I redditi di lavoro dipendente e quelli ad essi assimilati corrisposti nell’anno successivo a quello di maturazione non rientrano tra i redditi arretrati assoggettabili a tassazione separata ex art. 17 TUIR, se il ritardo nella loro corresponsione sia fisiologico in relazione alla natura del rapporto dal quale derivano, ovverosia se sia conseguenza dell’espletamento di particolari procedure per la loro liquidazione.
Nota a Cass. 13 febbraio 2020, nn. 3581, 3582, 3584
Marialuisa De Vita
“In materia di redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, corrisposti nell’anno successivo a quello di riferimento, non sono ricompresi tra i redditi arretrati assoggettabili a tassazione separata, ai sensi del D.P.R. 21 dicembre 1986, n. 917, art. 17, gli emolumenti per i quali il ritardo nella loro corresponsione, nell’anno successivo a quello di riferimento, sia fisiologico alla natura del rapporto dal quale derivano, e cioè sia la necessaria conseguenza dell’espletamento di particolari procedure per la loro quantificazione e effettiva liquidazione”.
Questo il principio di diritto espresso dalla Corte di Cassazione con le tre sentenze “gemelle” del 13 febbraio 2020, nn. 3581, 3582 e 3584.
Nel dettaglio, alcuni giudici tributari impugnavano dinanzi alla competente Commissione tributaria il silenzio-rifiuto opposto dall’Agenzia delle Entrate sulla richiesta di rimborso delle ritenute subite ai fini IRPEF sui compensi c.d. “aggiuntivi” (relativi al trimestre ottobre-dicembre) da loro percepiti nell’anno di imposta successivo a quello di maturazione. La Pubblica Amministrazione erogante aveva assoggettato a tassazione ordinaria i suddetti compensi che, ad avviso dei contribuenti, avrebbero, invece, dovuto essere assoggettatia tassazione separata ex art. 17, in quanto percepiti oltre il 12 gennaio dell’anno successivo a quello della loro maturazione.
La Corte di Cassazione, nell’argomentare la propria soluzione, ha chiarito in via preliminare la nozione di emolumento arretrato rilevante ai fini dell’applicazione del regime di tassazione separata di cui all’art. 17 TUIR, regime la cui ratio, come noto, è quella di evitare che, relativamente a redditi percepiti successivamente al periodo di maturazione, il contribuente possa subire un pregiudizio dalla progressività delle aliquote previste ai fini IRPEF.
In generale, affinché i proventi da reddito di lavoro dipendente o assimilato (nel caso di specie si discuteva dei compensi aggiuntivi, corrisposti ai membri delle Commissioni tributarie che, ai sensi dell’art. 50, co.1, lett. f ,TUIR, sono redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente) possano essere assoggettati a tassazione separata devono ricorrere le seguenti condizioni:
– deve trattarsi di emolumenti “arretrati” ovverosia riferibili ad anni precedenti rispetto a quello nel quale sono percepiti;
– il ritardo nella loro erogazione deve discendere da ragioni di “carattere giuridico”, consistenti nel sopraggiungere di norme di legge, di sentenze, di provvedimenti amministrativi (cfr. in questo sito M. DE VITA, Sono assoggettati a tassazione separata gli arretrati retributivi corrisposti dallo Stato ai propri dipendenti per effetto di sentenza di condanna) o da “oggettive situazioni di fatto”, che impediscono il pagamento delle somme riconosciute come spettanti entro i limiti ordinariamente adottati dalla generalità dei sostituti di imposta;
– il ritardo nella corresponsione non deve ritenersi fisiologico rispetto ai tempi tecnici o giuridici occorrenti per l’erogazione degli emolumenti stessi (cfr. Cass. 18 aprile 2019, n. 10887).
In altri termini, per l’applicabilità del regime di tassazione separata non è sufficiente un mero ritardo nella erogazione dei compensi, ma occorre individuare la causa dell’intervallo temporale tra periodo di imposta di maturazione e periodo di imposta di percezione dell’emolumento, e quindi distinguere tra cause di ritardo indipendenti o dipendenti dalla volontà delle parti. Sicché ove“la liquidazione e la corresponsione di un certo emolumento, in quanto soggette a determinate procedure, implichino necessariamente un disallineamento cronologico rispetto al dato di maturazione del compenso, tale iato assume rilevanza, come presupposto della tassazione separata, soltanto quando il ritardo non sia fisiologico ma esorbiti dalla normale dinamica del rapporto contrattuale cui l’emolumento accede”.
Passando al caso di specie, la Corte di Cassazione, in assenza di un’espressa previsione normativa circa il termine finale di corresponsione dei compensi spettanti ai giudici tributari, applicando analogicamente l’art. 14, D.L. n. 669/1996 (in tema di esecuzione forzata nei confronti delle pubbliche amministrazioni) ha affermato che il termine di 120 giorni, previsto dalla disposizione da ultimo menzionata, deve ritenersi quale “idoneo spatium adimplendi da concedere all’Amministrazione per l’approntamento dei controlli e dei mezzi finanziari occorrenti al pagamento dei compensi variabili” (dunque, si tratta di un tempo assolutamente fisiologico), con la conseguenza che solo per gli emolumenti erogati oltre tale termine potrà trovare applicazione il regime di tassazione separata.