Tassazione ordinaria per le retribuzioni incentivanti “fisiologicamente” erogate ai dipendenti in periodi di imposta successivi a quello di maturazione

Le retribuzioni incentivanti, erogate in periodi di imposta successivi a quello di maturazione, devono essere assoggettate a tassazione ordinaria se la posticipazione della loro erogazione può considerarsi fisiologica.

Nota a AdE Risposta 25 gennaio 2022, n. 49

Marialuisa De Vita

Con la Risposta n. 49 del 25 gennaio 2022, l’Agenzia delle Entrate ha fornito alcuni chiarimenti relativamente al trattamento fiscale da applicare alle retribuzioni incentivanti corrisposte ai lavoratori dipendenti in un periodo di imposta successivo a quello di maturazione.

Nel caso di specie, un datore di lavoro esponeva all’Agenzia delle Entrate di erogare ai propri dipendenti le retribuzioni incentivanti, previste dal Testo Unico consolidato delle norme concernenti il regolamento del personale e l’ordinamento delle carriere, c.d. TUC. Nel dettaglio venivano corrisposti:

1. il “premio di risultato”, erogato «in funzione del contributo apportato [dal lavoratore] ai risultati conseguiti dall’unità di appartenenza», il cui importo e modalità di ripartizione erano stabiliti con delibera dell’istante entro il 31 dicembre di ciascun anno;
2. l’ “indennità di responsabilità”, spettante al Vice Segretario Generale, ai Direttori Generali e ai Responsabili di direzioni e di unità organizzativa, in ragione del «positivo riscontro del raggiungimento degli obiettivi assegnati, nella misura stabilita con delibera dell’istante, sentite le organizzazioni sindacali»;
3. l’ “incremento di efficienza aziendale”, il cui importo era calcolato applicando il parametro percentuale concordato annualmente con le OO.SS alla voce “stipendio annuo lordo” prevista in Banca d’Italia. Tale somma – precisa l’istante – era soggetta ad imposizione contributiva e fiscale ordinaria, se liquidata nello stesso anno a cui si riferiva; era soggetta ad imposizione contributiva e fiscale secondo le regole del periodo di imposta precedente, se liquidata dopo la fine dell’anno di riferimento.

Ciò premesso, il soggetto istante, in qualità di sostituto d’imposta, chiedeva all’Agenzia delle Entrate se le suddette somme dovessero essere assoggettate a tassazione separata ex art. 17, co. 1, lett. b, TUIR.

L’Amministrazione finanziaria, nell’argomentare la propria soluzione, ha chiarito che, ai sensi dell’art. 51 TUIR, le somme e i valori percepiti dai lavoratori dipendenti sono imputati, per il principio di cassa, al periodo di imposta in cui entrano nella disponibilità di questi ultimi.

L’Amministrazione finanziaria ha poi chiarito che un emolumento si considera “arretrato” ai fini dell’art. 17 TUIR, al ricorrere delle seguenti condizioni:

• si tratta di un emolumento riferibile ad anni precedenti rispetto a quello nel quale è percepito;
• il ritardo nella erogazione discende da ragioni di “carattere giuridico”, consistenti nel sopraggiungere di norme di legge, di sentenze, di provvedimenti amministrativi o di contratti collettivi o da “oggettive situazioni di fatto”, che impediscono il pagamento delle somme riconosciute come spettanti entro i limiti ordinariamente adottati dalla generalità dei sostituti di imposta;
• il ritardo nella corresponsione non è fisiologico rispetto ai tempi tecnici o giuridici occorrenti per l’erogazione dell’emolumento stesso.

In presenza di queste condizioni, è corretto applicare il regime di tassazione separata, ovverosia quel particolare regime la cui ratio, come noto, è quella di evitare che, relativamente a redditi percepiti successivamente al periodo di maturazione, il contribuente possa subire un pregiudizio dalla progressività delle aliquote IRPEF.

Con riferimento all’ultimo dei requisiti menzionati (essere il ritardo nel pagamento fisiologico o meno), l’Agenzia delle Entrate ha ribadito, con la Risposta in esame, che laddove il ritardo sia dovuto ad una ragione di “carattere giuridico” deve considerarsi fisiologico poiché si tratta di casi ai quali è estraneo il sospetto di un accordo tra le parti per attuare un rinvio strumentale nel pagamento delle somme.

Il ritardo potrebbe, invece, essere patologico se determinato da “situazioni di fatto”. In questo caso occorre indagare se vi è un accordo tra le parti strumentale alla dilazione dei tempi ordinari di pagamento delle somme.

Con riferimento al caso di specie, posto che gli emolumenti incentivanti de quibus sono fisiologicamente corrisposti nell’anno successivo rispetto a quello di maturazione in base alle modalità stabilite dal TUC devono essere assoggettati a tassazione ordinaria. In tali ipotesi – afferma l’Agenzia delle Entrate – «non sembra ravvisabile la circostanza del “ritardo”, cui conseguirebbe eventualmente l’applicazione della tassazione separata».